Gerechtshof 's-Hertogenbosch 6 juni 2014, ECLI:NL:GHSHE:2014:1713 (Belastingrecht)

In september 2007 heeft de FIOD een inval gedaan bij vermogensbeheerder A. Aanleiding voor deze inval was het vermoeden dat A actief betrokken was bij het verduisteren van spaargelden van in Nederland woonachtige belastingplichtigen

Uit het strafrechtelijk onderzoek is gebleken dat cliënten van A zogenoemde coderekeningen hadden geopend bij Zwitserse banken (rekeningen waarbij de naam, adres en woonplaats van de eigenaar niet bij de rekening vermeld worden). Bij het openen van de coderekeningen trad A op als gevol- machtigde van haar cliënten. Op 27 juli 2010 heeft de OvJ het zogenoemde ‘A dossier’ vrijgegeven voor fiscaal gebruik. Vanaf dat moment lag het dossier ter beschikking van de inspecteur. Na onderzoek heeft de inspecteur belanghebbende geïdentificeerd als coderekeninghouder, van de buiten- landse bankrekening sinds 28 augustus 1996, bij de ABN AMRO Bank te Zwitserland. Belanghebbende heeft geen aangiften gedaan waarin inkomens- of vermogensbestanddelen zijn begrepen die betrekking hebben op de buitenlandse bankrekening.

Met betrekking tot de buitenlandse bankrekening heeft de inspecteur met dagtekening 24 januari 2011 een vragenbrief gestuurd aan belanghebbende.

Belanghebbende heeft vervolgens met het insturen van rekeningoverzichten van de buitenlandse bankrekening als bijlagen bij een brief van 9 mei 2011 erkend dat hij gerechtigd was tot die bankrekening.

Met dagtekening 15 oktober 2011 heeft de inspecteur aan belanghebbende navorderingsaanslagen IB/PVV en VB opgelegd.

In aanvulling op het voorgaande stelt het Hof de volgende feiten vast als tussen partijen niet in geschil, dan wel door de ene partij gesteld en door de andere niet, althans onvoldoende, weersproken.

Aanvang van het onderzoek

Op 8 maart 2007 is de zaak K geaccepteerd in het TPO. De zaak is ge- baseerd op verdenkingen dat aangiften inkomstenbelasting door meerdere verdachten onjuist zijn gedaan, omdat de waarde (opbrengst) van beleg- gingsportefeuilles niet zijn aangegeven. Enerzijds zijn dat de beleggers die vermoedelijk onjuiste aangiften inkomstenbelasting hebben ingediend (verder beleggers), anderzijds het bedrijf en haar directeuren / medewerkers die daarbij een rol hebben gespeeld (verder Beleggingskantoor).

Vooraf aan de zaak K is een strafrechtelijk onderzoek ingesteld onder de naam L. Deze zaak vormde onder andere de aanleiding van het onderzoek K.

Voor het strafrechtelijk onderzoek K is een onderzoekteam geformeerd, bestaande uit een projectleider, drie tot vier rechercheurs en een onder- steuner. Tijdens piekmomenten zijn tientallen rechercheurs ingezet. Daarnaast is tijdens de duur van het onderzoek bijstand verleend door twee medewerkers van de belastingdienst en gedurende een korte periode nog een van de belastingdienst afkomstige specialist op het gebied van buitenlandse rechtsvormen.

In de periode november 2007 tot en met februari 2008 zijn twee Fiod me- dewerkers uit het onderzoeksteam tijdelijk in de Klimop zaak ingezet en werd het K onderzoek met enkele mensen minder gedraaid.

Vooronderzoek

Na acceptatie van deze strafzaak heeft het onderzoekteam de zaak L en de ten aanzien van het Beleggingskantoor bekende feiten geanalyseerd op mogelijk bewijs voor K. Verder is onderzoek gedaan naar de bedrijfs- structuur van het beleggingskantoor, haar werkzaamheden, haar producten en haar beleggers. Daarbij is eveneens informatie verzameld bij getuigen en externen als AFM en de Nederlandse Bank.

Het vooronderzoek heeft in eerste instantie geresulteerd in een proces-verbaal van verdenkingen d.d. 14 augustus 2007 ten aanzien van het Beleggingskantoor (vijf verdachten, waaronder A, de directeur en 3 (ex)me- dewerkers). Vervolgens is het strafrechtelijk onderzoek tegen het Beleg- gingskantoor ingesteld.

Gedurende het onderzoek zijn naast dit strafrechtelijk onderzoek vier separate strafrechtelijke onderzoeken tegen beleggers opgestart en afge- rond.

Doorzoekingen en inbeslagname

Op 18 september 2007 hebben in totaal 7 doorzoekingen (waarvan 2 in België) en 6 vorderingen bij verdachten en getuigen plaatsgevonden en zijn in totaal ongeveer 900 stuks administratieve bescheiden (1 stuk kan be- staan uit bijvoorbeeld: één ordner, 40 hangmappen, bundel met be- scheiden), 14 computers en een grote hoeveelheid digitale data in beslag genomen.

Later (in oktober 2008) heeft er nog in Spanje een doorzoeking plaats- gevonden en ook aldaar zijn bescheiden in beslag genomen.

Geschil

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

Heeft de Inspecteur voldaan aan het voortvarendheidscriterium als bedoeld in het arrest Hoge Raad 26 februari 2010, nrs. 43050bis en 43670bis?
Is het door de Inspecteur van de Belastingdienst/FIOD ontvangen bewijsmateriaal verkregen in strijd met de toepasselijke voorwaarden van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en / of de Wet justitiële en strafvorderlijke gegevens (WJSG)?
Mag het door de Inspecteur van belanghebbende ontvangen bewijsmateriaal worden gebruikt voor de beboeting (“Chambaz-verweer”)?
Dient de boete te worden vernietigd op grond van het gelijkheidsbeginsel in verband met de zogenoemde inkeerresolutie (Besluit Staatssecretaris van Financiën, 2 september 2013, nr. BLKB2013/50)?
Dient de boete te worden verminderd op grond van het feit dat de redelijke termijn voor berechting zou zijn overschreden?

Belanghebbende is van mening dat de vragen B, D en E bevestigend moet worden beantwoord en de overige vragen ontkennend. De Inspecteur is telkens de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur en van alle navor- deringsaanslagen en beschikkingen. De Inspecteur concludeert tot onge- grondverklaring van het hoger beroep en bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ten aanzien van het geschil

Het voortvarendheidscriterium

Bij arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C‑155/08 en C‑157/08, BNB 2009/222, heeft het Hof van Justitie voor recht verklaard:

“45. Het Hof heeft reeds geoordeeld dat de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te waarborgen (zie met name arrest van 18 december 2007, A, C‑101/05, Jurispr. blz. I-11531, punt 55) alsmede de bestrijding van belastingfraude (zie met name arrest van 11 oktober 2007, ELISA, C‑451/05,Jurispr. blz. I-8251, punt 81) dwingende redenen van algemeen belang vormen, die een beperking van de uitoefening van de door het EG-Verdrag gegarandeerde vrijheden van verkeer kunnen rechtvaardigen.

46. Wat het kapitaalverkeer betreft, bepaalt artikel 58, lid 1, sub b, EG dat artikel 56 EG niets afdoet aan het recht van de lidstaten om alle nodige maatregelen te nemen om overtredingen van de nationale wetten en voorschriften tegen te gaan, met name op fiscaal gebied.

47. Een beperkende maatregel kan evenwel slechts gerechtvaardigd zijn indien hij het evenredigheidsbeginsel eerbiedigt in die zin dat hij geschikt is om het ermee nagestreefde doel te verwezenlijken en niet verder gaat dan noodzakelijk is om dat doel te bereiken (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 28).”

Het HvJ heeft vervolgens voor recht verklaard:

“1) De artikelen 49 EG en 56 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat, wanneer voor de belastingautoriteiten van een lidstaat spaartegoeden en inkomsten uit deze tegoeden zijn verzwegen en deze autoriteiten geen aanwijzingen over het bestaan ervan hebben op basis waarvan zij een onderzoek kunnen instellen, deze lidstaat een langere navorderingstermijn toepast wanneer deze tegoeden in een andere lidstaat zijn aangehouden dan wanneer zij in eerstgenoemde lidstaat zijn aangehouden. De omstandigheid dat deze andere lidstaat het bankgeheim kent, is in dit opzicht van geen belang.”

De Hoge Raad heeft aan de hand van bovengenoemd arrest nadere regels geformuleerd (HR 26 februari 2010, nrs. 43050bis en 43670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en BJ9120, BNB 2010/199 en 200). Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan; deze regels vormen tezamen het zogenoemde voortvarendheidsvereiste.

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur het voortvarendheidsvereiste heeft geschonden.

Hij neemt daarbij het standpunt in, dat het handelen van de FIOD aan de Inspecteur moet worden toegerekend, omdat de FIOD ook zou behoren tot de ‘belastingautoriteiten’ genoemd door het HvJ. Dat standpunt is juist; zie Hoge Raad 28 maart 2014, nr. 13/03554, ECLI:NL:HR:2014:689.

Naar het oordeel van het Hof hebben de belastingautoriteiten de grenzen van hun beoordelingsvrijheid niet overschreden. Het Hof hecht geloof aan de gegeven omschrijving van de werkzaamheden verricht door de FIOD. De omvang van de werkzaamheden was zeer groot en bestond onder meer uit huiszoekingen, inbeslagnames, verhoren, buitenlandse rechtshulpverzoeken en het doornemen en analyseren van enorme hoeveelheden uiteenlopende al dan niet digitale data. De werkzaamheden waren voorts complex. Daarom werd op piekmomenten door tientallen rechercheurs aan de zaak gewerkt en tevens bijstand verleend door medewerkers van de belastingdienst. Gelet hierop komt het Hof tot het oordeel, dat de FIOD de vrijheid om tot een projectmatige aanpak te komen, niet heeft overschreden, terwijl voorts aannemelijk is dat met voldoende mankracht bij voortduring aan het project is gewerkt.

Belanghebbende heeft ter zitting het verzoek gedaan de namen van de bij het betreffende FIOD-onderzoek betrokken opsporingsambtenaren bekend te maken. Ter toelichting hierop heeft hij aangegeven dat hij dan aan de hand van stukken uit het FIOD-dossier aannemelijk zou kunnen maken dat niet voortvarend zou zijn gehandeld. Desgevraagd door het Hof heeft belanghebbendes gemachtigde verklaard te beschikken over het FIOD-dossier. Het Hof wijst het verzoek van belanghebbende af en zal het onderzoek niet op de voet van artikel 8:68 van de Awb heropenen teneinde aan belanghebbende de op dit punt door hem gewenste informatie te doen verschaffen. Het Hof acht in dit verband de verklaring van de Inspecteur geloofwaardig dat in het FIOD-dossier de namen van de FIOD-ambtenaren vermeld staan. Mede in het licht van de voormelde beschikbaarheid over het FIOD-dossier vermag het Hof voorts niet in te zien op welke wijze het door de Inspecteur beschikbaar stellen van de betreffende namen iets zou kunnen toevoegen aan het door belanghebbende gestelde niet-voortvarend han- delen door de Inspecteur.

Het hof concludeert dat in de periode dat het strafrechtelijk onderzoek door de Fiod werd verricht, door de belastingautoriteiten voortvarend gehandeld werd.

Opmerking verdient dat het FIOD-onderzoek werd gesloten op 12 januari 2010 (de datum van het eind proces-verbaal), terwijl de dossiers (23 ordners) op 27 juli 2010 werden vrijgegeven (c.q. in handen gesteld van de Inspecteur). Dat is iets meer dan zes maanden later. Na de datum van het eind proces-verbaal moeten echter nog enkele handelingen zijn verricht, om de dossiers ‘klaar’ te maken voor overdracht aan de verschillende bevoegde Inspecteurs. Het Hof acht aannemelijk dat daardoor de in HR 27 september 2013, nr. 12/00738, ECLI:NL:HR:2013:717, BNB 2013/234, bedoelde zes- maandstermijn niet is overschreden.

Nadat de Inspecteur op 27 juli 2010 het dossier in handen gesteld kreeg, heeft hij het voorbereiden en opleggen van de aanslag ter hand genomen. De weergegeven feiten laten geen andere conclusie toe, dan dat de Inspecteur voldoende voortvarend gehandeld heeft. Dat door de heer Willemse, medewerker van de Belastingdienst, bijstand is verleend in het kader van de projectmatige aanpak van het strafrechtelijke onderzoek, maakt dit oordeel niet anders. Zoals de Inspecteur terecht heeft gesteld, heeft de heer Willemse als opsporingsambtenaar betrokken bij dit project in de fase van het strafrechtelijk onderzoek op grond van artikel 148 Wetboek van Strafvordering uitsluitend te handelen op aanwijzing van de Officier van Justitie.

De door de Rechtbank besproken vraag naar de reikwijdte van de standstillbepaling van artikel 64 EG-verdrag, behoeft derhalve geen behandeling.

De rechtmatigheid van de informatie-uitwisseling tussen de FIOD en de Inspecteur

Belanghebbende stelt dat de Inspecteur bewijsmateriaal heeft verkregen van de FIOD onder schending van artikel 55 AWR.

Uit de tekst van de wet vloeit voort, aldus belanghebbende, dat het initiatief voor de inlichtingenuitwisseling tussen de FIOD en de Inspecteur ligt bij de Inspecteur. De tekst spreekt immers over gegevens “die (…) door de inspecteur (…) worden gevraagd". Gelet op de feiten heeft de FIOD de Inspecteur op de hoogte gesteld. Derhalve heeft de informatie-uitwisseling niet plaatsgevonden op basis van artikel 55 AWR, maar op maar op basis van de Wet justitiële en strafvorderlijke gegevens (WJSG), aldus nog steeds belanghebbende. De WJSG stelt echter voorwaarden aan een informatie-uitwisseling, welke voorwaarden in het onderhavige geval hier niet zijn nagekomen. De Inspecteur mag daarom het van de FIOD verkregen bewijsmateriaal niet gebruiken, zo concludeert belanghebbende.

De Inspecteur heeft daartegenover gesteld dat de informatie-uitwisseling in het onderhavige geval heeft plaatsgevonden precies zoals die in vergelijkbare gevallen plaatsvindt, namelijk doordat hij, de Inspecteur, aan de FIOD een verzoek heeft gedaan op grond van artikel 55 AWR. Het kan zijn dat hij door of vanwege de FIOD op de hoogte is gebracht dat een strafrechtelijk onderzoek gaande was, en dat hij in reactie daarop het artikel 55 AWR verzoek heeft ingediend, maar feit blijft dat het bewijsmateriaal niet uit eigen beweging door de FIOD werd vrijgegeven, maar pas nadat de Inspecteur op 26 juli 2010, op de voet van artikel 55 AWR, daartoe een verzoek had ingediend. Een kopie van dat verzoek bevindt zich niet bij de stukken van het geding, maar het Hof acht deze weergave van de gang van zaken door de Inspecteur geloofwaardig, mede gelet op diens brief van 3 mei 2011 (bijlage zeven bij het verweerschrift bij de Rechtbank) waarin de Inspecteur de gemachtigde mededeelt dat de Officier van Justitie op 27 juli 2010 toestemming heeft gegeven om gebruik te maken van de bescheiden die verkregen zijn door de FIOD in het kader van het strafrechtelijk onderzoek.

Naar het oordeel van het Hof is derhalve aan de voorwaarden van artikel 55 AWR voldaan, zodat belanghebbendes andersluidende stelling faalt.

Het Chambaz-verweer

De Rechtbank heeft overwogen:

“Onder verwijzing naar het arrest EHRM 5 april 2012, nr. 11663/04, LJN:BW5997 (Chambaz) betoogt belanghebbende dat de informatie die is verkregen met een beroep op artikel 47 AWR niet mag worden gebruikt voor de boeteoplegging, nu voorafgaand aan het informatieverzoek niet de garantie is gegeven dat de te verstrekken informatie niet zal worden gebruikt voor een eventuele boete. Belanghebbende is zodoende verplicht geweest om mee te werken aan zijn eigen strafvervolging, reden waarom de boetes, aldus belanghebbende, vernietigd moeten worden. De rechtbank is van oordeel dat dit betoog niet kan slagen. De rechtbank is van oordeel dat de door belanghebbende verstrekte gegevens geen (bewijs)materiaal vormen dat zijn bestaan dankt aan de wil van belanghebbende (vgl. HR 21 maart 2008, nr. 43.050, LJN BA8179, BNB 2008/159, onderdeel 3.3.2, en HR 16 november 2012, nr. 12/00967, LJN BY3272‚ onderdeel 4.8.3). Daaraan doet, anders dan belanghebbende verdedigt, niet af dat dat (bewijs)materiaal slechts beschikbaar is gekomen door de getoonde wil van belanghebbende om dat op te vragen bij de ABN AMRO bank te Zwitserland. De overgelegde kopieën van bankafschriften vormen immers niet meer dan een vastlegging van informatie die elders, bij de ABN AMRO bank, reeds aanwezig was. Artikel 6, lid 1, EVRM staat derhalve niet eraan in de weg dat ook in het kader van de beoordeling van de boeteoplegging rekening wordt gehouden met de door de inspecteur ten behoeve van de vaststelling van de belastingschuld bij belanghebbende opgevraagde informatie.”

Het Hof neemt deze overwegingen over en maakt die tot de zijne. Belanghebbendes beroep op het Chambaz-arrest wordt daarom verworpen.

De inkeerregeling en de inkeerresolutie

Belanghebbende doet voorts een beroep op de inkeerregeling van artikel 67n AWR en de inkeerresolutie.

Een geslaagd beroep op de inkeerregeling van artikel 67n AWR vereist - of het nu gaat om een inkeer op de voet van het eerste, dan wel het tweede lid - dat de belastingplichtige inkeert vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid van zijn oorspronkelijk aangifte bekend is of bekend zal worden. Belanghebbende heeft de noodzakelijke gegevens pas verschaft nadat de Inspecteur hem per brief had medegedeeld dat uit een onderzoek was gebleken dat belanghebbende houder was (geweest) van de buitenlandse bankrekening. Belanghebbende is dus te laat ‘ingekeerd’. De inkeerregeling is daarom niet van toepassing.

Belanghebbende beroept zich voorts op de zogenoemde inkeerresolutie (Besluit Staatssecretaris van Financiën).

De inkeerresolutie geeft een tijdelijke versoepeling voor gevallen van inkeer als bedoeld in het tweede lid van artikel 67n AWR. Volgens de resolutie hebben, onder voorwaarden, ook zij die treuzelen met inkeren (c.q. zij keren pas in nadat de termijn van twee jaren is verstreken), recht op een volledig verval van boeten. Maar, zoals hiervoor al gememoreerd, ook het tweede lid van artikel 67n AWR vereist een tijdige inkeer. Tijdig in de betekenis van vóórdat de inspecteur op de hoogte kwam van de verzwegen inkomsten. Díe tijdigheid is van een andere soort dan de twee-jaarstermijn van artikel 67n AWR.

Omdat belanghebbende niet tijdig heeft ingekeerd, valt hij (ook) niet onder de reikwijdte van de inkeerresolutie.

Belanghebbende stelt echter dat, zo hij niet rechtstreeks een beroep op de inkeerresolutie kan doen, hij toch recht heeft op de bescherming daarvan door toepassing van het gelijkheidsbeginsel. Immers, zo stelt hij, het gevolg van deze resolutie is dat “kwaadwillende belastingplichtigen” geen boete krijgen.

Het Hof verwerpt dit beroep op het gelijkheidsbeginsel. Een “kwaadwillende belastingplichtige” die wel tijdig inkeert is immers niet gelijk aan een “kwaadwillende belastingplichtige” die niet tijdig inkeert. Anders gezegd: belanghebbende is niet een gelijk geval als de gevallen waarop de inkeerresolutie betrekking heeft. Voorts heeft belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat de Inspecteur, hetzij met het oogmerk van begunstiging, hetzij op grond van beleid, het opleggen van een boete achterwege heeft gelaten in met belanghebbende vergelijkbare gevallen. Evenmin heeft belanghebbende, op wie de bewijslast rust, aannemelijk gemaakt dat om andere redenen in een meerderheid van gelijke gevallen het opleggen van een boete is achterwege gebleven.

De boete en de redelijke termijn

Het Hof is van oordeel dat de behandeling van belanghebbendes zaak binnen een redelijke termijn heeft plaatsgevonden.

Voor wat betreft de duur van de behandeling in bezwaar en beroep, neemt het Hof het oordeel van de Rechtbank over en maakt die tot de zijne. Het hoger beroep bij het Hof is binnengekomen op 29 mei 2013. Gelet op de datum waarop het Hof uitspraak doet, wordt de redelijke termijn in hoger beroep niet overschreden. Met betrekking tot de beschikkingen hef- fingsrente heeft belanghebbende geen zelfstandige grieven aangevoerd. Nu het hoger beroep tegen de navorderingsaanslagen ongegrond is, geldt dat ook voor de beschikkingen heffingsrente.

Slotsom

Het hoger beroep is ongegrond. De uitspraak van de Rechtbank moet wor- den bevestigd.

Lees hier de volledige uitspraak.